Für Steuerzahlungen nochmals Steuer fällig
Der Wechsel von Personenunternehmen in Kapitalgesellschaften wird weniger attraktiv.

VON KARL BRUCKNER

Wien. Das Abgabenänderungsgesetz 2005 bringt erhebliche steuerliche Verschlechterungen für Betriebseinbringungen in Kapitalgesellschaften nach Art. III Umgründungssteuergesetz (UmgrStG). Betroffen sind vor allem mittelständische Personenunternehmen (Einzelunternehmer, Personengesellschaften), die in die Rechtsform einer Kapitalgesellschaft (z. B. GmbH) wechseln wollen, um den attraktiven KöSt-Satz von 25% zu nutzen.

Personenunternehmen können nach den Bestimmungen des UmgrStG mit einer Rückwirkung von bis zu neun Monaten in Kapitalgesellschaften umgegründet werden. Dabei ergibt sich in der Praxis das Problem, dass ein umgründungswilliger Unternehmer im Rückwirkungszeitraum bereits Entnahmen (z. B. für seinen Lebensunterhalt, für Einkommensteuerzahlungen) getätigt hat, die er nach der Umgründung an die steuerlich rückwirkend entstehende GmbH zurückzahlen müsste. Weiters haben einbringende Unternehmer oft auch noch zukünftige finanzielle Verpflichtungen zu erfüllen (z. B. Einkommensteuer-Nachzahlungen aus der Zeit vor der Umgründung). Das UmgrStG ermöglicht es bisher, nicht nur die im Rückwirkungszeitraum bereits getätigten tatsächlichen Entnahmen, sondern darüber hinaus auch zukünftige ("vorbehaltene" oder "unbare") Entnahmen in einem Maximalausmaß von bis zu 75% des Verkehrswertes des eingebrachten Betriebes in die Einbringungsbilanz rückzubeziehen (und zwar durch den Ansatz als Verbindlichkeit der GmbH gegenüber den einbringenden Unternehmer). Bis zu diesem Betrag kann der einbringende Unternehmer in der Folge dann noch Entnahmen aus der GmbH tätigen, ohne dafür 25% KESt bezahlen zu müssen.

Mit dem AbgÄG 2005 wird - neben einer Reduktion des Prozentsatzes von 75% auf 50% (mit geänderter Berechnungsmethode) und anderen Einschränkungen - für die Auszahlung der rückbezogenen Entnahmen eine "Ausschüttungsfiktion" eingeführt: Wenn und soweit durch die in die Einbringungsbilanz rückbezogenen Entnahmen (= tatsächliche Entnahmen im Rückwirkungszeitraum und zukünftige "vorbehaltene" Entnahmen) ein negatives steuerliches Eigenkapital entsteht bzw. sich vergrößert, muss anlässlich der Auszahlung in Zukunft 25% KESt abgeführt werden.

Vergleich vorher - nachher
Ein Beispiel: Ein Hotelier mit einem steuerlichen Eigenkapital von 50.000 entschließt sich im August 2006, seinen Betrieb innerhalb der neunmonatigen Rückwirkung auf den Stichtag 31. 12. 2005 in eine GmbH umzugründen. Der Betrieb hat infolge erheblicher stiller Reserven im Anlagevermögen (Hotelliegenschaft) einen Verkehrswert von 500.000. In der Zeit vom 1. 1. 2006 bis August 2006 (= Rückwirkungszeitraum) hat der Unternehmer für den Lebensunterhalt seiner Familie und für laufende Einkommensteuerzahlungen insgesamt 60.000 dem Betrieb entnommen. Weiters muss er für die Jahre 2004 und 2005 noch mit Einkommensteuernachzahlungen von 120.000 rechnen. Neben den tatsächlichen Entnahmen im Rückwirkungszeitraum von 60.000 kann der Hotelier in der Einbringungsbilanz noch zukünftige ("vorbehaltene") Entnahmen in Höhe von maximal 220.000 berücksichtigen (Verkehrswert 500.000 abzü glich Entnahme im Rückwirkungszeitraum 60.000 = 440.000 ; davon 50%).

Insgesamt kann daher in der Einbringungsbilanz für (zukünftige) Entnahmen in Höhe von 280.000 (60.000 + 220.000) vorgesorgt werden. Während dieser Betrag nach bisheriger Rechtslage KESt-frei entnommen werden konnte, ist bei künftigen Umgründungen die Auszahlung insoweit KESt-pflichtig, als durch die rü ckbezogenen Entnahmen ein negatives Eigenkapital entsteht oder sich erhöht. Das Eigenkapital zum 31. 12. 2005 im vorliegenden Fall: 50.000 . Durch die tatsächlichen Entnahmen im Rückwirkungszeitraum von 60.000 ergibt sich ein negatives Eigenkapital von 10.000 , für das schon bei der Umgründung 25% KESt (2500 ) zu bezahlen sind. Wenn der Unternehmer in der Folge zur Bezahlung der Einkommensteuer für 2004 und 2005 weitere 120.000 entnimmt, fallen dafür - da das steuerliche Eigenkapital bereits negativ ist - abermals 25% KESt an (25% von 120.000 = 30.000 ). Im Ergebnis muss daher für die Finanzierung von Steuerzahlungen nochmals 25% Steuer in Form der KESt bezahlt werden.

Schonfrist bis Ende Jänner
Die neue KESt-Pflicht soll aus der Sicht des Fiskus vor allem Gestaltungen verhindern, bei denen durch Ansatz hoher Firmenwerte die KESt-freie Entnahmemöglichkeit aus der Nachfolge-Kapitalgesellschaft maximiert wurde. Sie verteuert allerdings - wie das Beispiel zeigt - vor allem auch Umgründungen von Betrieben eigenkapitalschwacher Branchen (z. B. Hotel- und Gastgewerbe, kleine Gewerbetreibende), bei denen durch die rückbezogenen Entnahmen (trotz eines positiven Verkehrswertes) sehr leicht ein buchmäß ig negatives steuerliches Eigenkapital entsteht.

Die neue Rechtslage ist erst auf Umgründungen anzuwenden, bei denen die Beschlüsse oder Verträge nach dem 31. 1. 2006 beim Firmenbuchgericht oder Finanzamt angemeldet werden. Wer sich daher beeilt und seine Umgründung vorher anmeldet, kommt noch in den Genuss der bisherigen (günstigeren)

STICHWORT: Abg G 2005
Das Abgabenänderungsgesetz 2005 schränkt nicht nur Steuererleichterungen bei Umgründungen (z. B. vom Einzelunternehmen in eine GmbH) ein. Die Reform stellt auch klar, dass Verbandsgeldbußen nach dem neuen Unternehmensstrafrecht nicht steuerlich absetzbar sind. Zugleich wird die Verantwortlichkeit von Verbänden auf alle Arten von Finanzvergehen erstreckt, die zu ihrem Vorteil begangen wurden. Daneben bemüht sich die Novelle um eine bessere Abstimmung von Steuer- und Insolvenzrecht. So ist die begünstigte Besteuerung von Sanierungsgewinnen nicht mehr nur bei einer Unternehmensfortführung möglich, sondern auch bei einer Betriebseinstellung nach einem Ausgleich.

Prof. Dr. Bruckner ist geschäftsführender Gesellschafter der BDO Auxilia und Vizepräsident der Wirtschaftstreuhänder-Kammer.

Quelle:
Die Presse, RECHTSPANORAMA/ Seite 6, 19. Dezember 2005